企业整体业绩评价(2)

　　企业整体业绩评价(2)

　　第二节企业整体管理过程评价标准之一：战略管理评价标准

　　战略管理是事关全局的一项管理活动，它受环境因素的制约，又直接决定着企业的内部运行机制，所以，它在企业管理体系中处于非常重要的地位。企业战略管理评价标准，是一种管理过程评价标准，它本身也是一个从抽象到具体的层次结构，本节首先对战略管理评价标准的思路作了一个总体上的勾画，在此基础上，本节讨论了战略管理概念结构和战略管理指南，构建了一个企业战略管理评价标准的框架。

　　一、企业战略管理评价标准的基本思路

　　根据分层计分模式，战略管理评价标准的基本思路如图32-3。

　　★建立一个由战略管理概念结构、战略管理指南和战略管理制度组成的战略管理评价标准体系，战略管理概念结构指导战略管理指南，战略管理指南指导战略管理制度，评价人员只要查证战略管理制度是否与战略管理指南相一致，就可以对战略管理发表意见。

　　★对战略管理指南的各构成要素进行计分，根据得分的多少，对战略管理做出一个符合性的程度判断。

　　(一)战略管理评价标准的层次结构

　　由于战略管理中的共性具有不同的层次，所以，与此相适应，战略管理评价标准也应该具有不同的层次结构，本书认为，战略管理评价标准具有三个层次，这三个层次是战略管理概念结构、战略管理指南和战略管理制度，它们是一个从抽象到具体的层次结构，上一层次的评价标准统率下一层次的评价标准，同时，下层评价标准要体现上层评价标准的全部要求。

　　★战略管理概念结构：是关于战略管理的知识结构体系，它是以一般管理理论为基础，同时，又体现了战略管理的特点。战略管理概念结构的主要功能是指导战略管理指南的建立。

　　★战略管理指南：战略管理指南是以战略管理概念结构为基础，结合行业特点来确定的一个操作性建议体系，它既体现了战略管理概念结构的全部要求，又具有行业特点，可以作为同行业企业之间战略管理比较评价的标准，是战略管理评价标准的主体内容。

　　★战略管理制度：战略管理制度是以战略管理指南为基础，结合本单位的实际情况而制定的具体操作办法，它既体现了战略管理指南的全部要求，又结合了本企业的特点，具有完全的操作性。管理审计人员在对战略管理进行评价时，首先要评价战略管理制度是否符合战略管理指南，然后，再查证战略管理制度是否遵守，这些工作做完以后，管理审计人员才能对战略管理发表意见，也就是对被审计单位战略管理是否符合战略管理指南发表意见。

　　(二)战略管理指南要素计分

　　为了对战略管理发表一个符合性的程度判断，必须对战略管理进行计分。这就产生了两个问题，一是以哪个层次的评价标准来计分，二是如何计分。本书认为，选择战略管理指南来进行计分是比较恰当的。理由如下：

　　★战略管理概念结构如果过于具体，则会影响其适用范围，所以，它只能是关于战略管理的知识结构体系，应该具有普遍的适用性。由于战略管理概念结构的这一特点，就决定了我们不能选择它来进行要素计分。过分原则性的计分是没有意义的。

　　★战略管理制度是各个企业自行制定的，虽然它是以战略管理指南作为依据的，但本企业的个性很强，如果以它来进行要素计分，则企业之间会缺乏可比性。所以，我们不能选择个性化的战略管理制度来进行要素计分。

　　★战略管理指南是介于战略管理概念结构与战略管理制度之间的评价标准，既体现了战略管理概念结构的要求，又具有企业之间的可比性;既不过于抽象，也不过于具体。所以，我们认为，战略管理指南是进行要素计分的最佳选择。

　　选定战略管理指南作为计分层次之后，接着要解决的问题是如何计分。我们认为，如何计分要解决两个问题，一是对什么计分，二是分值怎么计算。按照这种思路，本书提出的计分方法如下：

　　★战略管理要素：即对战略管理的哪些方面进行计分，我们将这些计分方面称为战略管理要素。当然，这些战略管理要素综合起来，应该就是战略管理这一总体。

　　★要素内容：对战略管理要素作进一步的划分就得到要素内容，所以，要素内容是战略管理要素的具体化或明细项目。

　　★计分规则：对要素内容进行加分或减分的办法。

　　★标准分：既正好达到战略管理指南要求时的得分。

　　我们将企业的实际得分程度称为符合程度，则战略管理符合程度计算公式如下：

　　战略管理符合程度=(标准分+加分-减分)÷战略管理标准分×100%

　　二、战略管理概念结构

　　关于战略管理存在着多种理论，这些理论都闪着真理的光芒。本书综合各种战略理论，按一定逻辑结构提出一个战略管理概念结构，我们的逻辑结构是：什么是战略管理?谁来进行战略管理?如何进行战略管理?

　　按照这一逻辑结构，本书提出战略管理概念结构如图32-4所示。

　　下面，我们分别讨论图中各部分的主题及内容。

　　(一)战略管理的本质

　　这一部分内容解决战略管理的本质，它主要包括以下内容：

　　★战略管理的概念：

　　★战略的构成要素。

　　(二)战略管理的层次和主体

　　这一部分内容解决谁来进行战略管理和战略管理的层次问题，它主要包括以下内容：

　　★战略管理的层次划分;

　　★战略管理者的构成;

　　★战略管理者的观念和能力;

　　★战略管理者的行为模式;

　　★战略领导班子的组建;

　　★战略管理者的指挥艺术。

　　(三)外部环境和内部条件分析

　　这一部分内容解决企业战略环境分析和企业内部条件战略分析，主要包括以下内容：

　　★企业战略环境与一般环境的区别;

　　★行业结构的战略分析;

　　★经济状态的战略分析;

　　★企业战略环境分析技术;

　　★企业素质与经营力分析;

　　★企业市场营销能力分析;

　　★企业财务分析;

　　★企业管理组织现状分析;

　　★企业其它内部因素分析;

　　★企业内部条件战略分析技术。

　　(四)战略态势选择

　　这一部分主要解决企业如何选择战略态势，主要包括以下内容：

　　★稳定型战略;

　　★增长型战略;

　　★紧缩型战略;

　　★混合型战略;

　　★战略选择的方法与技术。

　　(五)企业成长战略选择

　　这一部分主要解决企业如何选择成长战略，主要包括以下内容：

　　★一体化战略;

　　★多样化战略;

　　★多事业企业的管理。

　　(六)战略目标的选择

　　这一部分主要解决企业如何确定自己的战略目标，主要包括以下内容：

　　★企业使命的定位;

　　★企业功能的定位;

　　★战略目标体系;

　　★战略目标选择。

　　(七)竞争优势的确定

　　这一部分主要解决企业如何确定自己的竞争优势，主要包括以下内容：

　　★资源和能力分析;

　　★竞争优势分析。

　　(八)竞争战略的选择

　　这一部分主要解决企业如何确定自己的竞争战略，主要包括以下内容：

　　★竞争战略的基本类型;

　　★竞争战略的风险分析;

　　★竞争战略的选择。

　　(九)战略实施

　　这一部分主要解决如何实施前面各步骤所制定的战略，主要包括以下内容：

　　★企业战略计划系统设定;

　　★企业组织的战略调整;

　　★企业战略实施的资源配置;

　　★战略实施过程中的领导作用。

　　★企业战略控制的动态过程;

　　★企业战略的推进与转移;

　　★企业战略控制的方法;

　　★企业战略控制的信息反馈。

　　三、战略管理指南

　　战略管理概念结构为企业战略管理构建了一个可参考的概念框架，但是，它具有较高度的原则性。为此，必须对战略管理概念结构进行进一步具体化，这就产生了战略管理指南。所以，战略管理指南是以战略管理概念结构为基础的操作性建议手册，它更加明确了战略管理概念结构中的各要素的具体要求，它一般是针对某一行业来制定。根据本书提出的战略管理评价标准的基本思路，战略管理指南由以下内容组成：

　　★战略管理要素：即战略管理由哪些内容所组成，这些要素综合起来，应该就是战略管理这一总体。

　　★要素内容：对战略管理要素作进一步的划分就得到要素内容，所以，要素内容是战略管理要素的具体化或明细项目。

　　★计分规则：对要素内容进行加分或减分的办法。

　　★标准分：既各要素正好达到战略管理指南要求时的得分。

　　下面，我们分别分析这些内容。

　　(一)战略管理要素

　　战略管理要素是根据战略管理概念结构来确定的。根据本书所提出的战略管理概念结构，我们认为，战略管理要素包括以下30个项目：

　　★战略管理的层次划分;

　　★战略管理者的构成;

　　★战略管理者的观念和能力;

　　★战略管理者的行为模式;

　　★战略领导班子的组建;

　　★战略管理者的指挥艺术。

　　★行业结构的战略分析;

　　★经济状态的战略分析;

　　★企业素质与经营力分析;

　　★企业市场营销能力分析;

　　★企业财务分析;

　　★企业管理组织现状分析;

　　★企业其它内部因素分析;

　　★资源和能力分析;

　　★竞争优势分析;

　　★竞争战略的风险分析;

　　★竞争战略的选择;

　　★企业使命的定位;

　　★企业功能的定位;

　　★战略目标选择;

　　★战略态势选择;

　　★企业成长战略选择;

　　★企业战略计划系统设定;

　　★企业组织的战略调整;

　　★企业战略实施的资源配置;

　　★战略实施过程中的领导作用;

　　★企业战略控制的动态过程;

　　★企业战略的推进与转移;

　　★企业战略控制的方法;

　　★企业战略控制的信息反馈。

　　(二)要素内容

　　要素内容是战略管理要素的明细项目及对这些明细项目的具体要求，它一方面要对战略管理要素进行细分，另一方面要对每个细分项目提出明确的要求。本书前面提出了30项战略管理要素，每一项都要进行细分，并对每一个细分项目提出具体要求。由于本书的篇幅所限，我们这里就不详细讨论这个问题了。

　　(三)计分规则

　　计分规则是对要素内容进行加分或减分的规则，即做到什么程度可以加多少分，未达到某项要求就扣多少分，实际上是确定一个在标准分的基础上如何加分或减分的具体办法。显然，由于各项要素内容的重要性不同，对其进行加分或减分的分值也是不同的，越重要的要素内容，分值越大。

　　(四)标准分

　　标准分按战略管理要素来确定，即在不考虑加分或减分的情况下，每项战略管理要素的分值。显然，由于各项战略管理要素的重要性不同，其标准分的分值也是不同的，越重要的要素，分值越大。

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篇2：企业整体业绩评价（1）

　　企业整体业绩评价（1）

　　企业整体管理就是把整个企业作为对象所从事的管理活动，其管理主体显然是企业经营者。本章的主题是企业整体业绩评价，内容安排如下：

　　★企业整体业绩评价标准概述：分析企业整体业绩的概念、企业整体管理过程的内容，确定企业整体业绩评价标准体系;

　　★企业战略管理评价标准：以第一节中的模式为基础，详细讨论作为企业整体管理过程之一的企业管理评价标准;

　　★企业治理评价标准：以第一节中的模式为基础，详细讨论作为企业整体管理过程之一的企业治理评价标准;

　　★企业组织评价标准：以第一节中的模式为基础，详细讨论作为企业整体管理过程之一的企业组织评价标准;

　　★企业整体管理结果评价标准现行模式评述：简要介绍和评述现行的企业整体业绩评价模式：国家统计局的评价标准、财政部的评价标准、经济增加值、企业价值评估和平衡计分卡。

　　★企业整体管理结果评价标准的因果客观模式：由于各种现行模式的不足，本节提出了因果客观模式，详细讨论这一模式的各个要素，并以上市公司为例，做一个案例研究。

　　第一节企业整体业绩评价概述

　　本节首先界定企业整体业绩的内容，然后界定企业整体管理过程的内容，在此基础上，提出企业整体管理过程评价标准体系和企业整体管理结果评价标准体系。

　　一、企业整体业绩的概念

　　企业整体业绩就是将企业作为一个整体来看时所应当承担的业绩，很显然，承担这种业绩的主体是企业经营者。企业股东和经营者以各自的特有资源投入到企业，股东投入资本，经营者投入企业家才能，这二种经济主体都有自己的目标和期望，这二种投入不同、目标不同、期望不同的经济主体在企业内部进行着博弈，这种博弈可能出现三种结果：

　　★各方均赢：即各方都在未损害他方利益的前提下，最大化地实现了自己的利益，即企业内部实现了帕累托优化的非零和博弈;

　　★各方均输：即各方相互损害对方的利益，所有各方都未实现自己利益的最大化;

　　★输赢共存：即一方以损害他方的利益实现自己利益的最大化。

　　各方均输的企业是一定会被市场所淘汰的，输赢共存的企业也不可能获得可持续发展，也是和现代文明所不相符合的，所以，有生命力的企业应该追求各方均赢这种博弈结局，为此，就必须建立一种科学的博弈规则，这就是科学的经营者激励和约束体系。这种激励和约束体系建立以后，股东和经营者之间的委托代理关系才能正常运行。委托代理关系建立以后，股东必须对经营者进行科学的授权，经营者对股东承担以下业绩：

　　★按股东的要求使用资源;

　　★最大善意地使用资源;

　　★保护资源安全;

　　★向股东如实报告资源营运状况。

　　以上我们分析了股东和经营者之间的委托代理关系，以及经营者应该向股东承担的业绩，也可以说是经营者向股东承担的企业整体业绩。但是，现实生活中的企业经营者，除了和股东之间存在委托代理关系以外，还存在着其它几种委托代理关系，主要的委托代理关系有以下几点：

　　★社会与经营者之间的委托代理关系：企业除了赚钱以外，还要承担着多种社会业绩，例如，保护环境及参与社区公益事业等，这事实上也就是社会对企业经营者的一种期望。

　　★政府与企业经营者之间的委托代理关系：政府当然希望企业公平竞争，合法经营，遵守各种法律和法规，按时足额交纳税款。这事实上也就是政府对企业经营者的一种期望。

　　★债权人与经营者之间的委托代理关系：债权人将资金投入企业以后，希望能够赚取利息并收回本金，这事实上也就是债权人对企业经营者的一种期望。

　　★员工与经营者之间的委托代理关系：员工加入本企业以后，当然希望有比较稳定的工作和较高的收入，这事实上也就是员工对企业经营者的一种期望。

　　★客户与企业经营者之间的委托代理关系：客户确定从本企业购买商品或劳务以后，当然希望价廉物美并且能及时供货，这事实上也就是客户对企业经营者的一种期望。

　　★供货商与经营者之间的委托代理关系：供货商决定给本企业供货以后，他当然希望能建立一种稳定的贸易关系并且能得到及时付款，这事实上也就是供货商对企业经营者的一种期望。

　　以上我们分析了以经营者为受托人的多种委托代理关系，在这些委托代理关系中，委托人的期望也就是经营者的业绩。从前面的分析可以看出，不同的委托人具有不同的期望，所以，经营者业绩的内容是复杂多样的。事实上，经营者不可能满足所有各方的期望，他只能对所有各方的期望进行一种均衡，在这个均衡体系中各方的期望处于什么位置那要看各方委托人的力量对比。尽管经营者的业绩是一个包括多方委托人期望的均衡体系，仔细分析起来不外乎两个方面，第一，将企业的资源用来干什么，这实际上也就是企业整体追求什么目标的问题，我们称之为企业整体管理结果;第二，以什么样的方式来使用企业资源，这实际上就是一个优化资源使用过程的问题，我们称这为企业整体管理过程。所以，总的来说，企业整体业绩包括企业整体管理结果和企业整体管理过程这两个方面。以上我们对企业整体业绩的分析可以概括为表32-1。

　　表32-1　　　　　　　企业整体业绩形成表

　　委托人 影响内容

　　管理结果(资源使用方向) 管理过程(资源使用过程)

　　股东 A1 B1

　　社会 A2 B2

　　政府 A3 B3

　　债权人 A4 B4

　　员工 A5 B5

　　客户 A6 B6

　　供货商 A7 B7

　　最终结果 ∑A ∑B

　　二、企业整体管理过程的内容

　　企业管理过程就是一个资源优化配置过程，它由整体管理、系统管理过程和岗位管理过程，大致情况如图32-1所示。

　　企业整体管理就是把企业作为一个整体所从事的管理活动，从图中可以看出，企业整体管理过程分为以下三个层次：

　　★企业战略管理：在内外环境因素分析的基础上，确定本企业的核心竞争力，根据核心竞争力确定本企业应该干什么，并确定实现这一目标的方针政策和应该采取的主要措施。

　　★企业治理结构：指股东和经营者以及其它企业高层管理者之间的相互制约和相互依赖的权责体系，它直接决定企业的战略目标是否正确以及战略目标是否能够实现。同时，它还统率着企业内部运行机制，直接决定着内部运行机制的有效性。所以，企业治理结构是管理过程中的核心部分。

　　★企业组织：即企业内部机构设置、岗位设置及权力和业绩的分配。

　　三、企业整体业绩评价标准体系

　　既然企业整体业绩分为企业整体管理过程和企业整体管理结果这个方面，那么，与此相适应，企业整体业绩评价标准也就包括企业整体管理结果评价标准和企业整体管理过程评价标准这两大类。下面，我们分别讨论这两类标准的体系结构。

　　(一)管理结果评价标准体系

　　管理结果评价标准由评价指标和合成方法这二个要素所组成，而不同各方对这二个要素有不同的观点，所以，也就可能出现这二个要素的多种组合，也就是说，可能会存在多种企业整体管理结果评价标准，表32-2列示了六种主要的企业整体管理结果评价标准。在这六种标准中，评价指标和合成方法都是各不相同的，有关它们的详细内容将在本章随后各节讨论。

　　表32-2　　　　　　　　　　　管理结果评价标准体系表

　　评价标准名称 标准要素

　　评价指标 基准值 综合评价

　　国家统计局标准 ★ ★ ★

　　财政部标准 ★ ★ ★

　　经济增加值 ※ ※ ★

　　价值评估 ※ ※ ★

　　平衡评计分卡 ★ ★ ★

　　因果客观标准 ★ ※ ★

　　★表示有此要素，※表示无此要素

　　(二)管理过程评价标准体系

　　根据本书确定的企业整体管理过程的内容，结合本书第二章所提出的管理过程评价标准模式，企业整体管理过程评价标准体系如表32-3所示。

　　表32-3　　　　　　　　　　管理过程评价标准体系表

　　管理过程 评价标准

　　概念结构 管理指南 管理制度

　　企业战略 ★ ★ ★

　　治理结构 ★ ★ ★

　　企业组织 ★ ★ ★

　　每个过程评价标准均采用分层计分模式，这一模式的基本思路如图32-2所示。

　　图中各要素的含义如下：

　　★建立一个由管理概念结构、管理指南和管理制度组成的管理过程评价标准体系，管理概念结构指导管理指南，管理指南指导管理制度，评价人员只要查证管理制度是否与管理指南相一致，就可以对管理过程发表意见。

　　★对管理指南的各构成要素进行计分，根据得分的多少，对管理过程作出一个符合性的程度判断。

　　下面，我们来分别讨论层次结构和要素计分。

　　1、管理过程评价标准的层次结构

　　由于管理过程中的共性具有不同的层次，所以，与此相适应，管理过程评价标准也应该具有不同的层次结构，本书认为，管理过程评价标准具有三个层次，这三个层次是过程概念结构、过程管理指南和过程管理制度，它们是一个从抽象到具体的层次结构，上一层次的评价标准统率下一层次的评价标准，同时，下一层次的评价标准要体现上一层次评价标准的全部要求。

　　★过程概念结构：是关于某一具体管理过程的知识结构体系，它是以一般管理理论为基础，同时，又体现了该管理过程的特点。在管理学体系中，各种专业管理学(如财务管理学、营销管理学、生产管理学、技术管理学和人力资源管理学等)基本上都属于这一层次。过程概念结构的主要功能是指导过程管理指南的建立。

　　★过程管理指南：过程管理指南是以过程管理概念结构为基础，结合行业特点来确定的一个操作性建议体系，它既体现了本过程管理概念结构的全部要求，又具有行业特点，可以作为同行业企业之间管理过程比较评价的标准，是管理审计中评价标准的主体内容。

　　★过程管理制度：过程管理制度是以过程管理指南为基础，结合本单位的实际情况而制定的具体操作办法，它既体现了过程管理指南的全部要求，又结合了本企业的特点，具有完全的操作性。管理审计人员在对管理过程进行评价时，首先要评价过程管理制度是否符合过程指南，在此基础上，再查证管理制度是否得到遵守，这些工作做完以后，管理审计人员才能对管理过程发表意见，事实上，也就是对被审计单位管理过程是否符合过程管理指南发表意见。

　　2、过程管理指南要素计分

　　为了对管理过程发表一个符合性的程度判断，必须对管理过程进行计分。这就产生了两个问题，一是以哪个层次的评价标准来计分，二是如何计分。下面，我们分别来分析这两个问题。

　　本书认为，选择管理过程指南来进行计分是比较恰当的。理由如下：

　　★过程概念结构如果过于具体，则会影响其适用范围，所以，它只能是关于某一管理过程的知识结构体系，应该具有普遍的适用性。由于过程概念结构的这一特点，就决定了我们不能选择它来进行要素计分。过分原则性的计分是没有意义的。

　　★过程管理制度是各个企业自行制定的，虽然它是以过程管理指南作为依据的，但本企业的个性很强，如果以它来进行要素计分，则企业之间会缺乏可比性。所以，我们不能选择个性化的过程管理制度来进行要素计分。

　　★过程管理指南是介于过程概念结构与过程管理制度之间的评价标准，既体现了过程概念结构的要求，又具有企业之间的可比性;既不过于抽象，也不过于具体。所以，我们认为，过程管理指南是进行要素计分的最佳选择。

　　选定过程管理指南作为计分层次之后，接着要解决的问题是如何计分。我们认为，如何计分要解决两个问题，一是对什么计分，二是分会值怎么计算。按照这种思路，本书提出的计分方法如下：

　　★评价要素：即对过程管理的哪些方面进行计分，我们将这些计分方面称为评价要素。当然，这些评价要素综合起来，应该就是本过程这一总体。

　　★评价内容：对评价要素作进一步的划分就得到评价内容，所以，评价内容是评价要素的具体化或明细项目。

　　★计分规则：对评价内容进行加分或减分的办法。

　　★标准分：既正好达到管理指南要求时各要素的得分。

　　我们将企业的实际得分程度称为符合程度，则某一过程的该指标计算公式如下：

　　过程符合程度=(标准分+加分-减分)÷过程标准分×100%

篇3：业绩评价与战略的关系

　　业绩评价与战略的关系

　　韩愈讲：“凡事预则立，不预则废”，在现代管理实践中莫不如此。知识经济时代瞬息万变，企业经营者如果未能充分认识到预算的意义，不懂得如何科学地编制预算，或者空有预算而不善加利用，那么便如同古人所言，真的是关乎企业“立废存亡”的大事了。

　　那么，预算管理现状如何呢?20**年3月，一些国外机构对全球15家跨国公司的高层管理人员及30家投资银行的高级分析师进行了关于预算的调查访问。在调查中，许多受访者都谈到了预算的正面作用，但同时也都在抱怨：“预算没有很好地支持公司的战略，甚至与之产生冲突”、“预算更多地注重成本的减少，而不够注重价值的增加”、“预算中只是强调上下级的垂直命令与控制”、“预算缺乏弹性，对市场变化反应迟钝”等。

　　国外的情况如此，国内企业界存在的问题恐怕更为突出。一些企业经营者虽然认识到预算的重要，却并没有真正理解预算与战略的关系，与业绩管理的关系，不知道如何实现战略管理、预算和业绩管理的有效整合，这必然导致事倍功半，甚至带来与预期相悖的反效果。

　　一、从预算的本质看战略、预算和业绩评价三者的关系

　　根据安达信公司“全球最佳实务数据库”(Global Best Practice)中的定义：“预算是一种系统的方法，用来分配企业的财务、实物及人力等资源，以实现企业既定的战略目标。企业可以通过预算来监控战略目标的实施进度，有助于控制开支，并预测企业的现金流量与利润。”

　　我们认为，这个定义主要表达了三方面的涵义：

　　★预算的最终目的是充当一种公司战略与业绩之间联系的工具。预算体系在分配资源的基础上，主要用于衡量与监控企业及各部门的业绩，以确保最终实现公司的战略目标。

　　★全面预算与传统财务预算是两个不同的概念。全面预算不仅包含传统财务预算的各个方面，而且还包含公司与部门的年度业务计划，共同构成公司战略规划细化及量化的具体表现，也从真正意义上实现与战略规划的紧密联系。

　　★全面预算是形成公司及部门关键业绩指标的主要来源，是整个业绩管理的基础和依据。通过预算与业绩管理相结合，使部门和员工的业绩考核真正拥有明确、可行的目标，促进企业的各项经营活动更好地符合战略规划的要求。战略、预算和业绩三者真正形成一个密不可分的有机整体。只有通过三者的有机互动，企业才可能达成其既定的战略目标。而在此过程中，预算正是起到了承前启后的重要作用。

　　二、从预算的作用看战略、预算和业绩评价三者的关系

　　预算是一种有效的管理工具，企业经营者可以通过预算的实际应用，在多方面得到改进效果。

　　(一)战略管理

　　预算作为一种在公司战略与业绩之间联系的工具，可以将既定战略通过预算的形式加以细化与量化，以确保公司运作符合战略的要求。将制定、执行预算同公司的战略结合起来，有助于调整公司策略，得到有关机遇和挑战的反馈，最终提高公司战略管理水平。

　　戴尔电脑公司董事长兼首席执行官迈克·戴尔每年都要举行几次会议向公司员工传达公司当前的战略，以此作为公司编制预算的基础。戴尔公司财务部进行了为期15个月的公司全员培训，内容为资本收益率等战略指标，公司员工通过内部网络随时进入这些课程学习。在所有员工对公司战略都有所了解的基础上，公司预算的制定与推行进程与效果显著改进，并且在推行预算的过程中，不断有员工提出对于战略实施进度甚至战略方向的检讨建议。

　　(二)业绩考核

　　预算是业绩考核的基础，预算目标值可以成为公司与部门业绩考核指标的标杆。预算在为业绩考核提供标杆值的同时，经营者也可以根据预算的实际执行结果去不断修正、优化业绩考核体系，确保考核结果更加符合实际，真正发挥评价与激励的作用。

　　美孚石油公司将奖金、利润分享及股票期权计划同业绩目标的完成相联系，而业绩目标正是来自于公司及部门预算中的数据。

　　(三)资源分配

　　全面预算体系中有一部分数据直接决定企业财务、实物与人力资源的规模，可以用来作为调度与分配资源的重要依据之一。

　　(四)风险控制

　　全面预算体系可以初步揭示企业下一年度的预计经营情况，根据所反映出的预算结果，预测其中的风险点所在，并预先采取某些风险控制的防范措施，从而达到规避与化解风险的目的。

　　(五)增加收入与节约开支

　　全面预算体系中包括有关企业收入、成本、费用的部分。通过对于这些因素的预测，并配合以业绩报告与业绩奖惩措施，可以对实际经营水平进行日常监控与决策。当公司的收入、成本费用水平偏离预算时，企业决策者就可以根据业绩报告中所反映的问题采取必要的管理措施，加以改进。而且考虑到收入与成本费用间的配比关系，全面预算体系可以为收入水平增长情况下的成本节约提供较为精确的估计。

　　美国运通公司在其位于美国亚利桑那州菲尼克斯城的金融业务总部实行了作业成本管理，收集其52项业务活动的成本信息，根据其业务量进行分类。通过这一作法，经理人员掌握了以前无法得到的业务量及成本的信息，可以用来编制预算，监控业绩。

　　三、从预算的编制看战略、预算和业绩评价三者的关系

　　在明确了预算的本质以及预算在企业管理系统中的地位之后，如何编制预算便成为我们关注的重点。我们经常会发现企业往往由于忽略预算编制的方法，错误地认为只要能得出最终结果，就可以不择手段。由此带来的后果不外乎：预算编制耗时、耗力，操作成本居高不下;预算过程中，常常会伴随某些不正当的利益纠纷;预算编制的成果并没有得到公司员工的认同;预算体系僵化，难以适应多变的经营环境。

　　(一)树立正确的预算编制观念

　　要正确地编制预算，道德要树立正确的预算编制观念。我们认为，预算编制中应该树立以下正确观念：

　　★预算编制不再只是编制财务预测报表，各部门还需要根据公司战略规划编制相应的业务计划和预算;

　　★预算编制不再只是从上往下的单向压制过程，它需要公司上下各部门的双向沟通与协调，并在调整中达成一致目标;

　　★预算编制不再只是年初的工作，它应当起始于上年度的年中。从6月初编制下年度公司战略规划及战略行动方案，至12月底对预算方案达成一致，这些工作都属于预算编制。为了能对下一年度的经营进行及时监控，整个预算编制的工作应该在年底前完成;

　　★预算编制是整个公司战略规划执行的一部分，绝不应该局限于财务部门，而应涉及公司内部几乎所有的机构与主要人员;

　　★预算不是僵化的、一成不变的事物，企业应该在一年中适当的时候进行调整(有些企业采取月度滚动的做法，有些则采取半年度调整，调整的频率应该视业务性质而定)。这样，就可以将当初预算确定时未能预见到的市场或内部环境的变化因素及时纳入考虑范围。

　　(二)遵循正确的预算编制程序

　　一般来说，从推行全面预算的角度，预算编制步骤如下：

　　★企业首先应具备明确的战略规划，即公司发展战略与年度战略行动计划;

　　★根据战略规划，公司和部门编制各自的年度业务计划，业务计划中至少应该涵盖收入、成本费用、资源投入、业务活动安排等多方面内容，这一切都有助于生成公司关键业绩指标和部门非财务类的关键业绩指标;

　　★根据年度业务计划，各业务部门编制收入预算和成本费用预算，管理部门编制费用预算，同时生成各部门财务类关键业绩指标。财务部门在汇总各部门业务计划和预算后，形成公司资金预算和利润预算;

　　★企业各级管理层利用业绩报告定期对预算执行情况进行分析、监控及决策之用。其中，业绩报告的主要内容包括定期的财务分析与平衡分数卡的实施现状;

　　★在预算目标执行的过程中，经营者可以借助于各种层次、不同频度的业绩报告来监控进度，并通过高效的管理评估机制迅速采取相应的行动方案，及时解决出现的问题。若有必要，甚至可以对原有的全面预算体系和关键业绩指标体系做出必要的调整，使之更好地适应公司实际经营情况和市场环境不断变化的需要，实现公司既定的战略目标。

　　四、从预算的认识误区看战略、预算和业绩评价三者的关系

　　★认识误区1：“全面预算就是指一套涵盖所有会计科目的表格，最终得出公司明年的损益表、资产负债表和现金流量表的具体预测结果”

　　曾经有这样一家企业的总裁要求财务总监和财务部门运用财务报表的勾稽关系，结合上一年度的实际经营数据，出具一整套预算表格，最终的交付成果是全套预计会计报表。财务部人员在得到总裁的指示后，如期完成了工作。在那位老总的心目中，这就是通过“科学定量方法”得出的公司全面预算体系。但是，在预算审批会议上全套预计会计报表受到其他业务部门的质疑，认为没有反映公司与部门的工作重点，仅仅追求财务数据上的严密性，根本不切合业务实际。结果是，虽然有了预算，但各个部门依旧各行其是，那一整套表面上逻辑严密的预算表格最终还是被束之高阁、无人问津。

　　我们认为，企业经营管理是一个复杂系统，期望仅仅通过数据勾稽作一番“表面文章”来得出全面预算，只能是徒劳无功的尝试。预算真正要发挥其辅助战略目标实现的作用，不但要考虑所有直接影响公司业绩的因素(这才是“全面”二字的正确含义，而并非是指涵盖所有的会计科目或财务报表)，而且更为重要的是要与企业业绩管理体系相结合，形成一个完整的企业业绩控制系统，预算才能够名副其实地扮演起战略监控的角色。

　　★传统认识误区2：“预算就是应该体现公司投资者与经营层的想法，从上往下地推进编制工作。”

　　某家民营企业集团的老总在编制预算过程中，屡次强调没有必要听取部门的广泛意见，只要经理层讨论、董事会通过就可以了，这样就可以迅速见效。但事实是，许多业务部门对于最后通过的预算中大部分目标值感到难以操作，最终抵制预算的执行，当然也不认同公司根据这些预算对部门业绩所作的评价。

　　★传统认识误区3：“预算编制主要是财务部的工作，其他部门只需要了解和知晓，必要时给予财务部一定的协助就可以了。”

　　许多企业总是将预算编制工作全部交给财务部，而且一般是作为财务人员的例行职责。其他部门很少直接参与预算编制工作，往往只是对财务部所提交的具体结果进行确认。在某些极端的情况下，业务部门是在公司预算正式公布的时候才获得信息，根本不了解预算编制的原则与假设前提。因此这样的预算往往是业务部门无法提出改进建议，缺乏可操作性，。

　　以上这些误区都是目前企业在预算编制过程中容易产生的一些通病。究其病因，关键在于企业经营者们尚未形成对于预算的正确认识，导致在实际操作过程中顾此失彼。

篇4：业绩评价概述及其与战略的关系(2)

　　业绩评价概述及其与战略的关系(2)

　　第二节关于业绩的各种观点及其评述

　　虽然大家基本上都认为业绩评价的对象是业绩，可是，对于业绩的组成内容却认识不一，关于企业的业绩，大致有三种主要观点：管理过程观、管理过程和管理业绩观、管理陈述观，管理过程观认为，业绩的内容是优化管理过程;管理过程和管理业绩观认为，业绩的内容是优化管理过程和取得良好的管理业绩;管理陈述观认为业绩评价的对象是管理陈述。关于公共部门业绩的组成内容，有“三E”观和“五E”观。本节分别对企业业绩和公共部门业绩的各种观点各作一简要介绍和评述。

　　一、关于企业业绩组成内容的各种观点及其评述

　　(一)管理过程观

　　(1)阿伦·塞尔(William T.Tornhill)的观点：阿伦·塞尔认为：

　　◆业绩评价是由训练有素的专业人员对客观证据进行独立的检查，以判定为了完成公司对顾客及社会的合同与法律责任的管理制度是否得到有效实施，并对检查结果做出真实公允的表达。

　　◆所有的公司和企业，无论规模大小，都能从这种业绩评价制度的检查中受益。

　　(2)多姆布劳尔(D.Dombrower)的观点：多姆布劳尔认为，业绩评价是为了帮助管理当局更有效地开发自身的资源，采用独立客观的分析方法，对整个业务的组织、控制和职能进行的检查，其检查结果要根据公认的管理业务概念与组织的结果和标准相比较。通常，一个健全的业绩评价部门会采取预防性撒谎，因为他们在开展工作的早期就要设法发现有问题的领域。

　　(3)荷兰CPA组织的观点：荷兰注册会计师协会发布的一份关于业绩评价的报告对业绩评价的观点如下：“业绩评价是对各种事务现状的防护性检查，是对表面健全的组织进行的综合性检查。”“目的是了解组织及其环境的现状，以便能够对未来的前景形成一种意见，即怎样采取具体的行动达到对组织业务活动更完善的控制。

　　(4)史密斯(J.E.Smith)的观点：1975年，史密斯在IIA的第19号研究报告中，提出了业绩评价的如下观点：

　　◆业绩评价是由内部审计师对各层次管理活动进行面向未来的、独立的、和单位的评价，其目的是通过促进各种管理职能、项目结果、社会结果及员工发展的实现来增强组织的获利能力，并增强其它组织结果的实现。

　　◆财务数据是业绩评价证据的来源之一，但业绩评价证据的主要来源是业务议和与组织结果相关的管理决策。

　　◆业绩评价评价的内容包括对管理控制制度的存在性、符合性和适当性的评价，对决策过程的存在性、符合性以及与完成组织结果的相关性评价，与组织结果和管理质量相关的管理决策本身的评价。

　　◆业绩评价的报告既要指明存在的问题，又要提出解决问题的建议。

　　管理过程观将业绩的内容确定为管理过程，这显然是失之偏颇。从委托受托关系来分析，管理过程只是一个受托财产的使用过程，委托人当然会关心财产的使用过程，看委托人是否以最优化的方式来使用财产，但是，委托人更关心的可能是财产的使用结果。管理过程观，只关心财产的使用过程，而不关心财产的使用结果，这显然是偏离了委托人的主要期望，所以，管理过程观并没有正确的概括出业绩的本质内容。

　　(二)管理过程和管理业绩观

　　(1)威廉·伦纳德(William P.Leonard)的观点：威廉·伦纳德给业绩评价下的定义是：业绩评价是对公司、公共机构或政府及其处室的组织机构、计划、结果、经营方式及人力和物力的利用情况所进行的综合性和建设性检查。他对业绩评价作了如下解释：

　　◆业绩评价的结果是揭露被审计项目存在的缺陷和违规之处，并提出可能的改进建议;

　　◆业绩评价的目的就是帮助管理当局对业务活动实行最有效的管理;

　　◆业绩评价试图检查和评价各个领域所采用的方法和取得的业绩，其评价因素包括：经济前景;组织结构的恰当性;方针及程序的符合性;控制的准确性和可靠性;防护措施的适当性;出现偏差的原因;人力和设备利用的恰当性;业务方法的满意程度。

　　◆审计是对各层次管理能力的检查，它是一种服务，即判断潜在的危险点，或者指出可能的有利机会，降低成本，消除浪费和不必要的损失，观察业绩和评价控制效果，确保管理部门履行公司的方针和程序，为管理部门提供较好的记录制度和信息报告方法，检查整体计划和企业结果，研究新思路、新发展和新的设备类型，判定企业经营是否有效益。

　　(2)威廉·坎普菲尔德(William L.Campfield)的观点：威廉·坎普菲尔德的认为，业绩评价是对一个企业的计划、程序、人力所进行的分析和评价，并提出一系列建议。这种管理控制的扩展并不考虑是由审计师或别的什么人来履行，而是通过下列三种方法来实现：

　　◆研究指定的组织：检查正式的组织结构、人事关系、方针、程序、信息单位及其流程、决策中心，以确定管理当局是否为一个企业的营运做出了适当的安排。

　　◆评价有活力的实体：确定管理者试图所要完成的任务，为实现结果所建立的计划与规程，以及按事先确定的结果和业绩标准来计量所获得的结果，

　　◆研究抑制利润的因素：揭露不合理的组织结构和责任分派，揭露经营、计划和工作流程中的失败，揭露不当且无效的传递、评估和计量，揭露大大低于既定标准的成果。

　　(3)贾纳新·桑托基(J.Santocki)的调查：英国著名审计学家贾纳新·桑托基对业绩评价的范围进行了调查，其中80%的人士认为业绩评价包括以下内容：

　　◆评价组织结构，以确保其健全性和与组织结果的一致性，并能最有效地利用所有的员工和其它资源;

　　◆评价计划和控制方面的管理制度，以确保其充分性和可理解性，并能被连续地运用;

　　◆评价管理控制的技术，例如预算和标准成本，以确保各种数据资料能适时和适当地传递给各层管理者，并遵照执行;

　　◆评价计划和控制方面的管理制度，以确保它们是经过审定且定期修订的;

　　◆评价总体业绩，看企业的结果是否实现。

　　(4)杰克逊·马丁德尔(Jackson Martindell)的观点：杰克逊·马丁德尔认为：

　　◆业绩评价就是对整个管理业绩进行单位的检查、分析的评价。

　　◆业绩评价不仅能从主观上和客观上对一个公司进行彻底的评估，而且还可以对管理本身的有效性作出权威性的判断。

　　(5)约翰·库克(John W.Cook)的观点：约翰·库克在他的审计著作中，给业绩评价如下定义：“业绩评价是由公证会计师进行的扩大范围的审计”，“是独立审计师对管理业绩进行综合　的检查、分析和评价，就企业的结果、计划、程序和战略提出建议，并对管理当局履行责任的效果发表意见。”

　　管理过程和管理业绩观将业绩的内容界定为管理过程和管理业绩，这比管理过程观是大大的前进了一步，按照他们的理解，管理过程是受托财产的使用过程，管理业绩是受托财产的使用结果，业绩既包括财产的使用过程，又包括财产的使用结果，这种观点似乎是天衣无缝的。然而，管理业绩的概念是含糊不清的，管理目标当然是一种管理业绩，但是，我们不能否定管理过程的优化也是一种管理业绩。所以，将管理过程和管理业绩并列作为业绩的内容是不恰当的，当然，这种观点离真理只有一步之遥了。

　　(三)管理陈述观

　　(1)罗伯特·克拉克(Robert W.Clarke)的观点：罗伯特·克拉克认为：

　　◆业绩评价的确切表达形式应该是独立的管理陈述审计，这种审计意味着通过审计鉴证，即独立的第三方专家意见使一方提供给另一方的管理陈述具有可信性。

　　◆业绩评价是对管理进行全面且综合的审计，而管理陈述审计是通向综合业绩评价的第一步，至少在某种程度上管理陈述审计传达了有用的决策信息。业绩评价鉴证可以改善企业在公众 中的形象，提高公众对企业的信任，同时，也解除管理者的受托责任。

　　(2)哈罗德·兰根德费尔(Harold Q.Langenserfer)和杰克·罗伯逊(Jack C.Robertson)的观点：哈罗德·兰根德费尔和杰克·罗伯逊认为，在独立业绩评价的理论结构中，首要的概念是“管理陈述”，从验证信息的角度来看，它与财务审计中的“财务报表”是相平行的概念。所谓管理陈述是指公司财务报表以外的其它报告所陈述的管理信息，独立的管理陈述审计是服务于外部利害关系人的审计，因而不同于那种服务于管理或评价管理的 　业绩评价。

　　管理陈述观并未定义什么是管理陈述，所以，无法判定这种观点的正确与否。如果，将管理陈述定义为关于业绩的表述，那么，管理陈述观似乎并无过错，但是，这样并未解决业绩究竟包括什么内容的问题。所以，管理陈述观必须进一步对管理陈述进行界定，例如，如果将管理陈述界定为关于管理目标及其完成过程的报告，那么，管理陈述观就是正确的。

篇5：业绩评价概述及其与战略的关系（1）

　　业绩评价概述及其与战略的关系（1）

　　本章的任务有二个，一是解决业绩评价要对什么进行评价的问题，只有这个问题解决之后，业绩评价才有了明确的范围。二是讨论业绩评价与战略的关系。本章内容的逻辑顺序是：

　　★受托责任及其分析：分析受托责任(委托代理关系)的产生原因、组成内容、内部矛盾及其解决办法，在此基础上，将业绩评价的对象界定为业绩。

　　★关于业绩的各种观点及其评述：分析和评述业绩组成内容的各种观点，为本书观点的确立奠定基础。

　　★业绩是管理目标及其实现过程：论证业绩的组成内容是管理目标及其实现过程，并对管理目标和管理过程作较详细的分析。

　　★业绩评价与战略的关系：讨论各层次业绩评价与战略的关系。

　　第一节　受托责任及其分析

　　管理和受托责任有着不解之缘，管理因为受托责任的发展而发展，而受托责任之所以能在社会经济生活中发挥如此重要的作用，也离不开管理。会计学家对受托责任关系的分析着重于受托责任的起源和内容，分析受托责任为什么会产生和受托责任的组成内容。经济学家对委托代理关系的分析着重于委托代理关系的内部矛盾及其解决办法。这两方面的分析都是非常重要的，二者综合起来，就构成了对受托责任关系的完整分析。本节首先介绍会计学家对受托责任关系的分析，然后，介绍经济学家对委托代理关系的分析，在此基础上，本书提出自己关于受托责任的一些观点，为进一步分析业绩的内容奠定基础。

　　一、会计学家对受托责任关系的分析

　　会计学家对受托责任关系的分析着重于受托责任的起源和内容，他们的观点大致可以分为两分法和三分法。各种两分法的共性是把受托责任的内容分为两个方面，不同学者所确定的组成内容是不同的。各种三分法的共性是把受托责任的内容分为三个方面，不同学者所确定的组成内容也是不同的。

　　(一)两分法

　　各种两分法的共性是把受托责任的内容分为两方面，不同学者所确定的组成内容不同。

　　1、詹姆斯·卡特的观点：程序性受托责任和结果性受托责任

　　加拿大审计学家詹姆斯·卡特(James Cutt)认为：受托责任系指一种可负责任的状态，或对某些具体行为或隐含的任务在形式上的责任。一般意义上的受托责任有两种形式：

　　(1)程序性受托责任(procedural accountability)：根据事先确立好的标准来编制财务报表，并由审计鉴证其公允性，以解除其受托责任。这种受托责任强调要遵守各种法律、规章、制度等，与之相 匹配的审计是符合性审计。

　　(2)结果性受托责任(consequential accountability)：对各种资源是否得到经济而有效的利用结果而确立的责任。这种责任以合法性为基础，强调资源利用的结果或管理业绩的好坏。

　　2、王光远教授的观点：受托财务责任和受托业绩

　　我国青年审计专家王光远教授对受托责任颇有研究，他的主要观点如下：

　　◆受托责任可以分为受托财务责任和受托业绩;

　　◆受托财务责任要求受托人尽一个最大善意管理人的责任，保护受托财产安全，诚实经营，同时要遵守法律、道德、技术和社会的要求;

　　◆受托业绩要求受托人不仅应合法经营，而且要按照经济性(economy)、效率性(efficiency)、效果性(effectiveness)、公平性(equity)和环保性(environment)的原则来操持受托财产;

　　◆财务审计鉴证财务受托责任的完成过程及其结果，业绩评价鉴证业绩的完成过程及其结果。

　　3、罗西塔·切(Rosita S Chen)的观点：主要责任和次要责任

　　加拿大的会计教授罗西塔·切对受托责任的发展历史作了精辟的分析，其独到的观点在学术界产生了重要影响。罗西塔·切教授关于受托责任的主要观点如下：

　　◆受托责任概念起源于财产，即所有权和使用权。而使用权又来源于所有权，当所有者将使用权托付给代理人时，代理人就承担了受托责任。

　　◆受托责任可以分为两种类型，一种是完成社会福利的责任(社会责任);另一种是所有者利益的责任，社会责任是主要责任，所有者利益的责任是次要责任。

　　◆在原始社会，人是上帝的托管者，最原始的受托责任主要是一种社会责任和公共责任;在中世纪，受托责任的基本特征是封建制和庄园制，

　　◆随着社会的发展，受托责任的内涵也在发展。在商业社会，有两种重要的商业理念：古典理念和管理理念，与之相适应 ，出现了两种受托责任：古典受托责任和管理受托责任。按照古典受托责任的观点，代理人只负责追求所有者的利益，仅承担所有者利益的责任，不承担社会责任;按照管理受托责任的观点，代理人不仅要承担所有者利益的责任，还有社会责任。

　　◆财务报告是代理人对其所承担责任的报告，因此，代理人的观点是：会计师为了核实财务报告的结果，应该分析交易事项，提供有关评价代理人受托责任的信息。

　　◆作为一个代理人，其业绩应该按照利润的多少和社会结果的实现程度来评价。

　　(二)三分法

　　各种三分法的共性是把受托责任的内容分为三方面，不同学者所确定的组成内容不同。

　　1、卡特(J.Cutt)教授的观点：财务受托责任、效率受托责任和效果受托责任

　　澳大利亚的卡特教授认为：随着委托人对受托责任的要求越来越高，受托责任关系越来越复杂，所以，受托责任就形成了以下几个层次：

　　◆财务受托责任：这是最低层次的受托责任，　与此相适应的是符合性审计;

　　◆效率受托责任：这是中间层次的受托责任，与此相适应的是业务审计;

　　◆效果受托责任：这是最高层次的受托责任，与此相适应的是效果性审计。

　　2、库珀(W.W.Cooper)等人的观点：货币受托责任、业务受托责任和财产受托责任

　　美国的库珀(W.W.Cooper)教授和井尻雄士(Yuji Ijiri)教授在《科氏会计辞典》中对受托责任的定义如下：“雇员、代理人或其它人定期报告其行动或行动上的失败，以继续行使委任权力的责任，因此，指定出纳总管责任金额或帐目，以货币、财产或其它预先确定的基础表达的对他人责任或义务的计量，法律、规章、协调或惯例所强加的证明良好管理、控制或其它业绩的义务。选为受托责任测定基础的单位叫受托责任单位。”在定义了受托责任的一般意义之后，珀教授和井尻雄士教授对受托责任作了如下分类：

　　(1)货币受托责任(dollar accountability)：会计在传统上着重关注流动资产的流动──货币受托责任，亦即收益和费用的报告，流动资产的来源及由此而发生的活动。

　　(2)业务受托责任(operational accountability)：区别于货币受托责任，是管理者有效使用全部资产和资源的责任。与之相配合的审计是业务审计或综合审计。

　　(3)财产受托责任(property accountability)：看管和报告资产的存在、存放地点、用途及其它情况的责任，特别是可移动的固定资产和小型工具以及各种原因而尚未资本化的项目。

　　3、伯恩伯格(Birnberg)的观点：财产安全、管理业绩和资产使用全过程

　　美国会计学家伯恩伯格将受托责任的发展分为四个阶段：纯粹保管时期，传统保管时期，资产有效利用时期，全过程时期。在纯粹保管时期和传统保管时期，代理人只需履行保管职能，保证委托人的财产安全即可;在资产有效利用时期，代理人要提供详细资料表明计划的完成程度，除了编制资产负债表外，还要提供影响资产 使用效率的数据以评价管理业绩。在过程时期，代理人除了履行资产有效利用时期的全部责任外，还要注重资产使用全过程的数据。

　　二、经济学家对委托代理关系的分析

　　经济学家将会计学家的受托责任称为委托代理关系，他们对委托代理关系的分析着重于委托代理关系的内部矛盾及其解决办法，不同时代的经济学家都对委托代理关系作了深刻的分析。

　　(一)古典经济学家的委托代理理论

　　★亚当•斯密在其名著《国民财富的性质和原因的研究》中最早对企业作了初步的考察。当时，企业制度尚处于特许主义阶段，设立企业必须经国王或皇室的特别许可。因此，这一时期的企业承担某些公共职能，享有某些特权。所以，斯密把企业视为“公共机关”。斯密将企业制与合伙制作了比较。斯密指出，企业制的优点在于它集资的广泛性，由于企业的经营由董事会负责，股东自己不用经营，再加上股东对债务承担有限责任，“这样省事而所冒危险又只限于一定金额”，所以“许多不肯把资产投于合伙企业的人，都向这方面投资。因此，股份企业吸收资本通常超过任何合伙企业。”斯密认为，企业的缺点是经营者缺乏责任心。股份企业是在董事会的领导下为股东们的利益营运的。所以，“要想股份企业董事们监视钱财用途，象私人合伙员那样用意周到，那是很难做到的”。“这样，疏忽和浪费，常为股份企业业务经营上多少难免的弊窦”。斯密的这一议论是经济学说史上第一次提到两权分离后引起的代理问题。

　　★英国著名的经济学家约翰•穆勒(John Mill)在1848年出版的《政治经济学原理》一书中对传统的企业制度作了客观、全面分析。他认为，企业制的优点主要体现在三个方面：能广泛动员社会资金办大事;其经营规模和连续性能满足社会日益增长的要求;其经营的公开性有利于企业所有者监督企业的运作。穆勒认为企业制的缺点主要体现在两个方面：企业缺乏有效的激励机制从而导致企业的经营管理人员缺乏工作热情;由于所有者与经营者的结果不一致，企业不会精打细算。针对企业的缺点，穆勒还探讨了股份企业对经理人员和员工进行激励以降低代理成本和提高效率的问题。他认为，其核心是通过各种方式使雇员的利益同企业的盈亏或多或少地相关联，具体办法是实行计件工资制和让经理人员参与企业利润的分享。

　　(二)新古典经济学家的委托代理理论

　　19世纪中叶，英美两国完成了由传统企业制向现代企业制嬗变的历程。企业特许制度的废除，为现代企业制的发展扫除了障碍。因此，新古典经济学派的创始人马歇尔不必像他的前辈亚当•斯密和约翰•穆勒那样，将企业制度研究的重点放在反对政府干预问题上，而着力研究企业的内部治理结构及激励问题，这就将委托代理理论的研究引向深入。马歇尔说：“大的私人企业的首脑，承担营业的主要风险，他把企业的许多细节工作委托别人去做......如果他所委托为他经营货物的采购和销售的人，从与他们交易的人那里收受佣金，他就能发觉和处罚这种欺诈行为。如果他们徇私和提拔他们无能的亲友，或者他们自己敷衍塞责，甚至他们没有表现出使他们最初被提升的那种非凡的能力，他就能发觉错误之所在，并加以纠正。但是，在上述这些事情上，股份企业的大多数股东──除了少数的例外情况外──差不多是无能为力的”， “私人企业所具有创造性、主动性和目的的一致性以及行动的敏捷，多为股份企业所罕见”。马歇尔已初步认识到了股份企业内股东与经理人员信息不对称状态下产生的代理成本问题。代理人相对于委托人来说掌握着更多的私有信息，这种私有信息使他们很容易采取机会主义行为去损害委托人的利益。为了使代理人的行为不偏离利润最大化结果，委托人必须对代理人实施激励。马歇尔所指的激励办法主要是给代理人以合理的报酬，将经理的收入与企业的利润挂钩，即以利润率作为计量经理的经营绩效的计量指标，刺激他们追求企业利润最大化。

　　(三)制度学派的委托代理理论

　　制度经济学产生于19世纪末20世纪初的美国。由于制度学派把制度当作经济变迁的内生变量，主张以“历史起源的方法”研究经济制度的产生、发展及作用，因而制度学派的许多经济学家对当时急剧变迁的企业制度作了比较深入的分析，提出了许多独到的见解。

　　(1)制度学派的创始人凡勃伦(Ptorstein Bunde Veblen)对股份企业所有权和经营权的分离及其产生的影响作了分析。他认为，作为所有者的股东“对他们所有财产的财产关系薄弱到极度”。“资本所有人的命运大部分寄托在‘经理的’主持权上”。股票“在形式上是所有权证书，实际上是债务凭证”。因此，从财产实际占有角度，他把股份制称为“无主所有制”。凡勃伦认为，两权分离必然导致经理人员追求自身利益最大化，而将企业利益束之高阁。既然，企业经理人员损害企业所有者的利益，那么，企业所有者如何对经理人员进行控制呢?凡勃伦对此没有展开论述。

　　(2)美国制度经济学家阿道夫•贝利(Berle)和米恩斯(Means)通过对美国股份企业制度的考察，得出了如下结论：现代大企业的管理权将不可避免地从私人资产所有者(股东)转移到具有管理技术的人的手里;在股份企业中，作为企业所有者的股东拥有一系列明确的权力，支配权和剩余索取权是其中最重要的;股东权力的弱化不是反映在剩余索取权上，而是体现在支配权上;由于企业的高速成长带来企业股权日益分散，使大多数股东无法出席股东大会，在这种情况下，缺席的股东可委托他人投票，这就使股东的投票权演变成委托他人投票的一种权力，委托书制度弱化了股东对企业经营权的支配，“使股东与他拥有的权力脱离”;与股东支配权弱化相伴随的是经营者日益处于企业的控制地位。贝利和米恩斯对全美最大的200家非银行股份企业所有权与控制权的分离情况作了统计分析，他们发现经理式企业的模式已初见端倪。

　　(3)美国制度经济学家詹姆斯•白恩汉(James Burnham)在《经理革命：世界上正在发生什么》一书，第一次提出了“经理革命”的概念。白恩汉指出，由于经理革命的发生，社会的统治阶级已经由过去的资本家变成了现代的企业管理者。白恩汉同意贝利和米恩斯关于现代美国社会的企业结构状况的基本结论，但他认为贝利和米恩斯在谈到所有权和管理权的分离时，只着重于法律学的意义，而忽视了社会学的意义。从法律学的角度分析，管理权和所有权是可以分开的，但从社会学的角度来分析，所以权本身也意味着管理，管理权不可能同所有权分开的，真正的所有者必然拥有管理权。

　　(4)新制度学派的代表人物加尔布雷思(J.K Galbraith)在1967年出版的《新工业国》一书中对企业权力转移及其后果作了论述。加尔布雷思指出，现代企业权力已从资本家手里转到“技术结构阶层”手里。第一，在不同的历史阶段，不同的生产要素成为“最难获得或最难替代的”，从而也是“最不可缺少的”，或“最重要的”，谁掌握了这种生产要素，谁就拥有权力。他认为，资本主义以前，土地是最重要的生产要素，所以地主是掌权的;后来，资本主义兴起，资本代替土地而成为最重要的生产要素，从而权力从地主转到资本家手中;近年来，工业和技术发展所需要的专门知识越来越复杂，专门知识成了企业成功的决定性生产要素，于是权力再度转移，从资本家手中转移到专门知识拥有者──“技术结构阶层手中”。第二，由于权力的转移，现代企业的结果已经发生根本变化，企业的结果已不再是追求最大利润，而是把企业的“稳定”和“增长”及其在科学技术方面探索知识的“技术兴趣”当成了主要结果。

　　(四)20世纪70年代以来西方委托代理理论的新发展

　　20世纪70年代以来，西方委托代理理论发生了革命性的变化，信息理论、合同理论、激励理论等引入委托代理理论研究中。这一时期除了制度学派继续注重对企业的研究外，其他各学派经济学家亦纷纷加盟。委托代理理论一时成为西方经济学中的热点。但研究重点已从过去对企业两权分离的现象描述转向所有者如何约束和激励经营者。

　　1、代理问题

　　委托代理理论通常用来分析科层关系。当委托人赋予代理人一定的权力──比如使用一种资源的权力，一种委托代理关系就建立起来了，代理人受契约制约来代表着委托人的利益，并相应获取某种形式的报酬。事实上，在一个科层结构中，权力可沿着组织阶梯上下移动时，每一位个体(除了在最初和最末水平上的之外)往往既是委托人又是代理人。委托代理关系下就可能产生代理问题：

　　(1)激励不相容：经营者作为代理人不仅有自己的利益，而且追求自身效用最大化，如在职消费、优裕的生活、经理王国等，他们只在有利于自己的时候才顾及所有者的利益。这就产生了所有者和经营者激励不相容的问题。

　　(2)信息不对称：经营者拥有关于企业经营过程中各种收入、费用及其他方面的真实信息，而作为委托人的所有者(股东)，由于不参与实际经营，除非付出很高的成本，否则无法获得相应信息。

　　(3)责任不对等：对于现代企业来说，经营人员或代理集团，最多不过是个人信誉、财产或自由的丧失，这与所有者的资产相比是十分不对称的，这使得经营者有可能为了个人的利益而采取风险过度的行为或掠夺性资产转移行为，使所有者的利益受到损害。

　　(4)契约不完备：所有者与经营者在签订的契约中不可能预料到未来所有的情况，也不可能规定各种情况下各方的责任，不完备的契约为经营者谋求个人效用最大化提供了可乘之机。

　　2、代理成本及其内容

　　由于激励不相容、信息不对称、责任不对等和契约不完备，所有者和经营者之间的委托代理关系就产生了代理问题，而由此增加的成本称为代理成本。代理成本包括三部分：

　　(1)委托人的监督成本：即委托人激励和监控代理人以使后为前者利益尽力的成本;

　　(2)代理人的担保成本：即代理人用以保证不采取损害委托人行为的成本，以及如果采取了那种活动将给予赔偿的成本;

　　(3)剩余损失：即委托人因代理人代行决策而产生的一种价值损失，等于代理人决策和委托人在假定具有代理人相同地位和能力情况下自行效用最大化决策之间的差异。

　　3、降低代理成本的途径

　　所有者作为委托人为求得收益的最大化，必须寻求降低代理成本的途径。关于降低代理成本的途径，西方经济学界大体有三条思路：一是从筹资角度来降低代理成本;二是从经理报酬结构入手来降低代理成本;三是改进企业治理结构来降低代理成本。

　　(1)从筹资角度来降低代理成本：詹森(M.Jensen)和麦克林(W.Mecking)认为，代理成本与筹资方式有关，不同的筹资方式，其代理成本也不同。例如，如果企业的经理持有本企业50%的股票，另外50%的股票由不参与管理的人分散拥有，很显然，经理不会像他持有企业100%股票那样卖力。这就说明，为减少“代理成本”，防止偷懒，应该让经理持有100%的股份，而筹资则应采取发放债券的方式。不过，发行债券，也有一个债券的“代理成本”。詹森和麦克林认为，从有关股票和债券代理成本的分析中，可以得出最优资本结构以使代理成本最小，他们的结论是：企业的负债筹资应该使股票与债券的比率确定在两种筹资的边际代理成本相等的点上。

　　(2)从经理报酬结构入手来降低代理成本：既然经理的工作好坏直接影响企业的成败，那么必须从经理报酬的构成中来找出影响其行为的因素。经理报酬有货币收入和非货币收入。货币收入由工资、奖金、股票及期权等构成，这几项收入各有不同的特征，工资是固定的，它稳定可靠，但缺乏激励作用;奖金一般基于企业短期经营情况，它虽有较强的激励，但助长经理行为短期化，不利于经理在企业未来方面下功夫;股票及期权是一种风险收入，它们能将经理的行为和决策对企业发展的预期影响资本化，可以在市场上被贴现成为当前的收益，企业经营得越好，经理的报酬就越高，经理们因而有动力使企业的市场价值达到最大，所以，股票及期权对于企业长远发展而言似较理想。有关统计表明，20世纪90年代，全球前500家大企业中，有近90%的企业已对其高级管理人员采取了经理股票期权报酬制度。

　　(3)改进企业治理结构来降低代理成本：企业治理结构(Corporate Governance)是指一组联结并规范企业财产所有者(股东)和经营者(董事会、经理)之间权、责、利关系以实现经济结果的一整套制度安排。具体包括：如何配置和行使控制权;如何监督和评价董事会、经理人员;如何激励经营者。企业治理实质上要解决的是因所有权和控制权相分离而产生的代理问题。良好的企业治理结构能够利用这些制度安排的互补性质，选择一种结构来降低代理成本。企业治理结构是近年来在西方引起激烈争论的一个热门话题， 1998年，世界经济合作与发展组织(OECD)还专门制定了历史上第一个政府间企业治理结构国际标准──《企业治理结构原则》，以使成员国政府部门评价与改善影响企业治理结构的法律、制度和规制框架时有所参照。

　　三、本书的几点认识

　　在归纳和吸收会计学家对受托责任的分析及经济学家对委托代理关系分析的基础上，本书对受托责任(委托代理关系)有以下几点认识：

　　(1)受托责任是在财产权利分割的基础上，各财产权利主体之间所形成的关系，这种关系具有如下特征：

　　★这种关系是以财产权利分割为基础而产生的，没有财产就不可能产生受托责任，同样，有了财产，如果所有的权利都由某一个主体所享有，没有财产权利的分割，也不可能产生受托责任。

　　★财产权利主体之间对财产权利的分割可以通过多种途径来实现，如合同、组织章程、规章制度、法律、惯例或习惯等。所以，财产权利在各财产权利主体之间的分割是多种多样的，绝没有一个统一的分割模式或方法，既使在公司企业，股东和经营者之间的财产权利分割也因公司而异，不可能整齐同一。

　　★财产权利的分割是基于财产的最优使用而发生的，如果分割以后的使用效果不高于分割以前，则这种财产权利的分割就不可能产生。也正因为如此，财产权利的分割程度和分割方法是由特定的环境因素所决定的，因而，也是一个动态发展的过程，也正因为如此，受托责任也就成了一种优化资源使用的社会机制。

　　(2)受托责任由受托责任主体、受托责任客体和受托责任内容三要素所构成：

　　★受托责任主体是财产权利的分割参与者，即一定财产权利的拥有者。因为受托责任是以财产权利的分割为前提的，所以，受托责任主体一定是多元的，至少有两个受托责任主体。在现代公司企业中，股东将其财产投入到企业之后，就将该项财产权利的一部分分割给了经营者，而经营者也不可能事必躬亲地完成对财产的每项操作，必须设置组织机构、配置管理者和普通员工，这样，实际上就是将财产权利在股东、经营者、管理者和普通员工之间进行了分割。股东、经营者、管理者、普通员工都成了一定受托责任关系的责任主体。为了分析方便起见，我们将财产权利的原始拥有者称为委托人，通过分割后才拥有某种财产权利的责任主体称为受托人。

　　★受托责任客体是财产权利分割的指向物，即财产。失去了财产，财产权利的分割也就无从谈起。现代公司企业中，各种形态的资产都是一定受托责任的客体。

　　★受托责任内容是财产权利分割之后，受托人对委托人承担的责任。在现代公司企业中，股东、经营者、管理者以及每个员工岗位所拥有的职责都会有明确规定，这实质上就是财产受托责任的内容。

　　上述受托责任的三要素是缺一不可的，受托责任主体是受托责任的行为者，无行为者也就无受托责任关系;受托责任客体是受托责任关系的基础，无财产，也就无从谈起财产权利之分割;受托责任内容是受托责任关系的最终实现，没有受托责任内容，各受托责任主体也就无法行为，同时也就失去了行为的动力。

　　(3)财产权利的分割发生在原始社会末期，随后，随着生产力的不断发展，财产权利的分割也就不断发展。从某种意义上来说，人类社会的历史也就是财产权利分割的历史，而财产权利的分割也就是受托责任的内容，所以，财产权利分割的历史也就是受托责任发展的历史。从这个意义上来说，一部人类社会发展史，也就是受托责任发展史。受托责任大致包括以下三种类型：

　　A、财产安全责任：在财产权利分割的低级阶段，委托人只是将财产权利的很少一部分分割给受托人，财产的使用完全由委托人所控制，受托人的权利只是看护好财产，并按委托人的指令对财产进行收发。所以，在这种情况下，受托人对委托人所承担的只是一种财产安全责任，即保护财产不丢失和不损坏。

　　B、财务责任：在财产安全责任阶段，受托人在财产运作方面几乎不起什么作用。随着社会生产力的发展，多种原因迫使委托人将更多的财产权利分割给受托人：

　　★随着财产的积累，个人已无力掌管或不愿直接掌管财产;

　　★许多人虽然无财产，但对财产的运作能力却超过了财产的直接所有者。

　　★有些事项需共同出资来运作，但不可能所有的出资人都来直接运作财产，必须委托其中的一部人或他人来运作财产。

　　随着财产使用权力向受托人的转移，受托人对委托人所承担的责任，除了财产安全责任之外，还要如实报告财产使用状况。

　　C、业绩：财产权利的分割之所以发生，其根本原因就是要优化财产使用。 随着更多的财产权利由委托人转向受托人，受托人事实上已享有财产的运作权。此时，财务责任当然仍存在，但受托人的主要责任是如何运作，即按照委托人利益最大化来使用财产，也就是最大善意使用财产。需要指出的是，随着社会的发展，业绩也在不断地发展，从只对股东负责的业绩发展到对企业利益相关各方负责的业绩。所以，社会责任本身不是一个独立的内容，它可以作为企业利益相关各方负责的业绩的一个组成部分。

　　(4)在公司制企业中，所有者和经营者之间的委托代理关系产生了代理问题，由于激励不相容、信息不对称、责任不对等和契约不完备，而增加了代理成本。所有者作为委托人为求得收益的最大化，必须寻求降低代理成本的途径。关于降低代理成本的途径大体有三种：一是从筹资角度来降低代理成本;二是从经理报酬结构入手来降低代理成本;三是改进企业治理结构来降低代理成本。无论采取什么途径，了解企业的真实业绩总是基础条件。如果从筹资角度来降低代理成本，则债权人要了解企业的真实业绩;如果从经理报酬结构入手来降低代理成本，则企业的真实业绩是经理报酬的基础;即使从改进企业治理结构来降低代理成本，也存在如何评价董事会、经理人员和如何激励经营者的问题，此时，真实的企业业绩也是基础。所以，无论采取什么途径求降低代理成本，了解企业的真实业绩总是基础条件。所有者和经营者之间的委托代理关系是如此，企业内部的其它委托代理关系也是如此。所以，科学的业绩评价是非常重要的。